Droit & Affaires

Juridique

Abus de droit et doctrine administrative : en principe non, sauf en présence d’un montage artificiel

Option Finance - 12 novembre 2020

CNIL

Statuant dans sa formation de jugement la plus solennelle, le Conseil d’Etat juge que l’article L. 80 A du Livre des procédures fiscales (LPF), qui protège le contribuable des changements dans l’interprétation des textes fiscaux par l’administration, ne peut faire échec à l’application de l’abus de droit en présence d’un montage artificiel.

Par Sandrine Rudeaux, avocat associée,  Deloitte Taj

1. Une confirmation de ce qu’on ne peut pas, en principe, abuser de la doctrine 

L’article L. 80 A du LPF institue un mécanisme de garantie bien connu au profit du contribuable qui, s’il l’invoque, est fondé à se prévaloir, à condition d’en respecter les termes, de l’interprétation de la loi formellement admise par l’administration, même lorsque cette interprétation ajoute à la loi ou la contredit. 

Le Conseil d’Etat juge que ces dispositions font obstacle à ce que l’administration rehausse l’imposition du contribuable en soutenant que ce dernier, tout en se conformant aux termes mêmes de cette instruction ou circulaire, aurait outrepassé la portée que l’administration entendait en réalité conférer à la dérogation aux dispositions de la loi fiscale que l’instruction ou la circulaire autorisait. 

Il confirme ainsi son avis SDMO2 : l’application littérale de la doctrine ne peut, par elle-même, être constitutive d’un abus de droit de la part du contribuable. 

Cette affirmation est un véritable soulagement, et un gage de sécurité juridique : les décisions dont on peut abuser ne visent donc pas en principe, contrairement à ce qu’avait jugé la cour administrative d’appel de Paris, les instructions et circulaires publiées par l’administration fiscale.

2. Un tempérament à ce principe en présence d’un montage artificiel 

Toutefois, le Conseil d’Etat juge également que l’administration fiscale peut mettre en œuvre les dispositions de l’article L. 64 du LPF relatives à l’abus de droit pour sanctionner les montages artificiels, sans que la garantie contre les changements de doctrine ne puisse alors lui être opposée. Elle a cependant la charge de démontrer, par des éléments objectifs, l’existence d’un tel montage.

Ainsi, si le contribuable s’est placé artificiellement dans une situation qui lui permettrait d’entrer dans les prévisions de la doctrine, alors cette doctrine ne saurait faire échec à la démonstration par l’administration de l’existence d’un abus de droit.

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