La transposition (1) de la Directive « DAC 6 » (2) contraint depuis 2021 à déclarer les dispositifs transfrontières « potentiellement agressifs ». Afin de déterminer si un dispositif doit, ou non, être perçu comme tel, la Directive prévoit différents « marqueurs » objectifs (autrement dit des critères) (3), dont certains nécessitent au surplus l’existence d’un « avantage fiscal principal ». Si un dispositif entre dans le champ de l’un quelconque des marqueurs, alors il doit faire l’objet d’une déclaration, laquelle est alors mise à disposition des autres Etats membres de l’Union européenne.
Chaque Etat membre ayant transposé et commenté de manière autonome la directive, certaines divergences de vue devaient nécessairement se faire jour.
Ainsi, pour l’administration française, certains marqueurs (dont le marqueur E.3) ne devraient pas trouver à s’appliquer en cas de fusion transfrontalière4 soumise à la Directive fusion (sauf présence d’autres marqueurs). Une telle position n’est cependant pas partagée par d’autres Etats membres tels que les Pays-Bas.
Le marqueur E.3, qui conduit à déclarer les transferts transfrontières de fonctions et/ou risques et/ou d’actifs qui impliquent dans les trois ans une diminution d’au moins 50 % du bénéfice avant intérêts et impôt annuel, permet également d’illustrer cette problématique. L’administration française a ainsi pu préciser que l’« EBIT » doit s’entendre du seul résultat d’exploitation (5). Les administrations luxembourgeoise et néerlandaise (6) considèrent en revanche que l’« EBIT » s’entend du résultat comptable diminué des seules charges d’intérêts et d’impôts.
Ces différences de vue ne constituent que quelques exemples récents parmi d’autres. Ces divergences illustrent avant tout le manque patent d’articulation entre les administrations des Etats membres, au détriment des intermédiaires et des contribuables. C’est d’autant plus regrettable que c’est bien sur ces derniers que le fardeau de cette obligation déclarative pèse, dans un contexte où les obligations de reporting n’ont cessé de s’accumuler et sans preuve évidente de leur utilité.
1. Articles 1649 AD à 1649 AH du Code Général des Impôts (« CGI »).
2. Directive (UE) 2018/822 du Conseil du 25 mai 2018 modifiant la directive 2011/16/UE en ce qui concerne l’échange automatique et obligatoire d’informations dans le domaine fiscal en rapport avec les dispositifs transfrontières devant faire l’objet d’une déclaration (dite « DAC 6 »).
3. Pour une synthèse des marqueurs, voir : www.impots.gouv.fr/sites/default/files/media/1_metier/5_international/transfrontieres/fiche3bis_tableau_marqueurs.pdf.
4. BOI-CF-CPF-30-40-30-20-25/11/2020 n° 120 et 460.
5. BOI-CF-CPF-30-40-30-20-25/11/2020 n° 470.
6. Respectivement : FAQ de l’administration luxembourgeoise du 4 mai 2022 et décision du 24 juin 2020, n° 2020-11382 de Direction générale des autorités fiscales des Pays-Bas (exemple 24 et 20 pour une hypothèse du marqueur C.4).
