Par une décision rendue en réponse à une QPC le 1er mars dernier1, le Conseil constitutionnel censure les présomptions irréfragables énoncées par l’article 123 bis du CGI, qui est applicable aux revenus tirés d’entités détenues par des personnes physiques dans des pays à fiscalité privilégiée.
Par Eric Ginter, avocat associé, et Julien Bellet, avocat associé, Altitude Avocats
Ce texte avait été introduit dans le CGI en 1998 pour taxer les produits de participations logées dans des holdings étrangères situées dans des pays où elles n’étaient que peu ou pas imposées, notamment dans l’Union européenne.
Il avait produit l’effet escompté, ces schémas de détentions, alors populaires, ayant disparu.
Ce texte était tombé dans un oubli relatif jusqu’à ce que soient mises en place les procédures de régularisation des avoirs étrangers non déclarés («cellule Woerth» et «circulaires Cazeneuve»).
Dans ce cadre, l’extrême variété des structures constituées pour loger dans diverses juridictions les avoirs destinés à échapper au fisc était apparue au grand jour et avait entraîné une large application de l’article 123 bis.
Etaient ainsi réintégrés dans les revenus des «bénéficiaires économiques» de ces structures les revenus générés par les avoirs qui y étaient placés et ceci en faisant application de deux dispositions relativement pénalisantes :
– lorsque la structure interposée est située dans un Etat ou territoire non coopératif (ETNC) ou n’ayant pas conclu avec la France de convention d’assistance en vue de lutter contre l’évasion fiscale, l’imposition est établie soit sur le revenu réel de l’entité en cause, soit sur un revenu déterminé forfaitairement, en retenant le plus élevé des deux ;
– le revenu ainsi calculé est majoré de 25 %, sans préjudice de la majoration de l’impôt qui en résulte pour manquement délibéré aux obligations déclaratives.
Ce texte, clairement pénalisant, n’était pas applicable dans l’Union européenne, sauf montage artificiel destiné à contourner la législation fiscale française.
Devant le Conseil constitutionnel, deux critiques lui étaient adressées en raison des présomptions qu’il instituait :
– celle de permettre de calculer l’impôt sur une base forfaitaire sans pouvoir se référer au revenu réellement perçu par la structure s’il lui était inférieur ;
– celle de permettre son application hors de l’Union européenne sans donner au contribuable la possibilité de démontrer que la localisation de la structure en cause dans tel Etat ou territoire ne poursuivait pas un objectif d’évasion fiscale.
Le Conseil constitutionnel a été sensible à ces critiques.
Il juge en effet avec constance que l’égalité devant les charges publiques est un principe auquel l’objectif à valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude et l’évasion fiscale ne saurait porter une atteinte disproportionnée.
